Читать книгу "Основы международного корпоративного налогообложения - Владимир Гидирим"

Факты дела были следующие. Канадская группа компаний Velcro Canada Inc. (VCI) с 1980-х гг. производила держатели и запорные устройства под брендом Velcro. Товары выпускались на основании лицензионного договора от 1987 г., заключенного с правообладателем – нидерландской Velcro Industries B.V. (VI BV). Объектом сублицензии были товарные знаки, патенты, копирайты и иные объекты интеллектуальной собственности, включая ноу-хау, за которое канадская компания VCI регулярно выплачивала роялти. На основании договора об избежании двойного налогообложения с Нидерландами от 27 мая 1986 г. VCI удерживала налог по ставке 10 % в период до 1998 г., а далее – с полным освобождением от налога у источника в Канаде ввиду изменений 1997 г., которые освобождали патентные роялти от налога у источника (при условии, что их получатель – бенефициарный собственник). С 1987 г. и до конца 1995 г. ни у кого не возникало сомнений, что нидерландская VI BV – бенефициарный собственник роялти, поскольку она владела соответствующей интеллектуальной собственностью. Однако позже, после реструктуризации, VI BV перенесла свое налоговое резидентство на Нидерландские Антильские острова – в юрисдикцию, на которую не распространяется налоговое соглашение между Канадой и Нидерландами. Такое перемещение VI BV означало, что она теряет право применить указанное выше налоговое соглашение, однако план реорганизации также предполагал создание новой компании в Нидерландах – Velcro Holdings BV (VH BV), которой в порядке цессии были переданы все права по первоначальной лицензии с VCI. Это фактически превращало лицензию от VI BV в пользу VCI в сублицензию от VHBV в пользу VCI. В итоговой структуре VI BV оставалась правообладателем всех объектов интеллектуальной собственности и предоставила лицензию VH BV, которая, в свою очередь, предоставила сублицензию VCI. Соответственно, VH BV по условиям лицензионного соглашения была обязана уплатить роялти по основному лицензионному договору в течение 30 дней с получения сублицензионных платежей от VCI в сумме, равной проценту от «нетто-продаж» продукции, произведенной по лицензии (фактически эта сумма равнялась примерно 90 % полученных платежей).

Позиция налоговых органов заключалась в том, что VCI с 1995 г., после реструктуризации, не должна была применять освобождение, предоставленное п. 3 ст. 12 налогового соглашения, поскольку VH BV не должна признаваться бенефициарным собственником роялти. Налоговые органы начислили налог у источника в размере 25 %. По их мнению, VH BV должна считаться агентом, номинальным держателем или кондуитом в отношении роялти, полученных по сублицензии, поскольку она не владеет объектами интеллектуальной собственности и имеет обязательство выплачивать 90 % полученных средств в качестве платежа по основной лицензии в адрес VH BV, которая, по мнению налоговых органов, и была бенефициарным собственником выплачиваемых VCI доходов в 1996–2004 гг.

Налогоплательщик же утверждал, что полученные по сублицензии роялти находились в полном распоряжении директоров VH BV, поскольку эти денежные средства смешивались с прочими средствами компании и направлялись в рамках обычного кассового плана на прочие расходы компании, на инвестиции и на оплату обязательств, в том числе и по основной лицензии. Следовательно, компания не может считаться кондуитом, поэтому положения налогового соглашения должны применяться.

Суд, исследуя квалификационные характеристики VH BV как бенефициарного собственника, обратился к анализу, сделанному судом в деле Prévost Car, где судья Рип определил бенефициарного собственника как лицо, которое получает доход для себя, для собственного использования и обладания, принимает риски и контролирует доход. Судья Росситер, который рассматривал дело Velcro, выделил четыре признака наличия бенефициарной собственности, вытекающих из дела Prévost Car: а) владение (обладание), б) право использования, в) несение риска и г) контроль. Судья также сказал, что не имеется права снимать корпоративную вуаль, кроме случаев полного отсутствия у компании дискреции по отношению к использованию и применению средств (unless the corporation has «absolutely no discretion» with regard to the use and application of the funds). Судья Росситер заключил, что VH BV соответствует всем четырем признакам бенефициарной собственности, вытекающим из научной теории. Суд предоставил следующее объяснение:

– VHBV обладала юридическими правами получать роялти от VCI, а не VI BV;

– средства зачислялись на банковский счет, открытый VH BV, которым она могла неограниченно распоряжаться;

– эти средства смешивались с другими денежными средствами (например, с процентами по выданным займам) на банковских счетах и не держались на отдельном счете;

– после получения средств VH BV конвертировала канадские доллары в доллары США для оплаты задолженности перед VI BV, при этом подвергая себя валютному риску;

– когда средства находились на счетах VH BV, на остаток средств начислялись проценты;

– VH BV не получала инструкций о том, как распорядиться средствами;

– заранее определенного движения денежных средств («predetemined» flow of funds) не происходило;

– сумма платежей роялти, полученных от VCI, отличалась от денежного обязательства в адрес VI BV.

Тот факт, что полученные роялти смешивались с прочими средствами на счетах VH BV, стал серьезным доводом в пользу налогоплательщика, поскольку, по мнению суда, это дало VH BV необходимую дискрецию в отношении использования полученных средств так, как она сочтет нужным, например на выдачу займов, на инвестирование или на выполнение своих обязательств. Средства отражались на балансе VH BV как собственные, доступные для погашения задолженности перед кредиторами, без приоритета по отношению к VI BV. Что еще характерно, обязательство по выплате 90 % от полученного дохода выполнялось за счет иных денежных средств, а не строго средств, полученных от VCI: средства не перенаправлялись в адрес VI BV автоматически.

Судья также отметил, что VH BV не может считаться агентом или номинальным держателем, поскольку компания не могла связывать VB BV своими действиями; также не может считаться номинальным держателем, поскольку в указанных отношениях VH BV выступала от своего имени и за свой счет. Наконец, VH BV не может считаться и кондуитом, поскольку, судя по Комментарию к МК ОЭСР, признак кондуита – узкие права (narrow powers) распоряжения полученным доходом, а у компании были неограниченные полномочия по распоряжению 10 % полученных средств, а также некоторые полномочия (some discretion) в отношении всей суммы дохода. Этого, по мнению суда, хватило, чтобы признать компанию бенефициарным собственником. Согласно же делу Prévost Car дискреция должна «полностью отсутствовать», чтобы компания считалась кондуитом и корпоративная вуаль могла быть снята.

Значение данного судебного решения, по мнению автора, чрезвычайного важно для анализа аналогичных ситуаций в рамках международных сублицензионных структур. Хотя понятно, что решение Velcro имеет ограниченную прецедентную ценность вне стран общего права, тем не менее оно предоставляет исследователю ценный материал и «дорожную карту» для составления правовой позиции и для должного структурирования аналогичных сделок.